Що вважається безнадійним податковим боргом та як здійснюється його списання, в тому числі, у період дії воєнного стану в Україні?

Відповідно до пункту 101.1 статті 101 ПКУ списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг.

Порядок списання безнадійного податкового боргу платників податків затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2022 № 220.

Згідно з пунктом 2 розділу ІІ Порядку, безнадійним податковим боргом є:

податковий борг платника податків, визнаного в установленому порядку банкрутом, вимоги щодо якого не були задоволені у зв’язку з недостатністю майна банкрута, – станом на дату набрання законної сили ухвалою суду про затвердження звіту ліквідатора та ліквідаційного балансу (у разі банкрутства боржника – юридичної особи) або ухвалою суду про завершення процедури погашення боргів боржника та закриття провадження у справі про неплатоспроможність (у разі банкрутства боржника – фізичної особи) (підпункт 1 пункту 2 розділу ІІ Порядку);

податковий борг фізичної особи, яка визнана в судовому порядку недієздатною, безвісно відсутньою або оголошена померлою, у разі недостатності майна, на яке може бути звернуто стягнення згідно із законом, – станом на дату набрання законної сили відповідним рішенням суду (підпункт 2 пункту 2 розділу ІІ Порядку);

податковий борг померлої фізичної особи у разі недостатності майна, на яке може бути звернуто стягнення згідно із законом, – станом на дату підписання акта опису спадкового майна за умови отримання інформації про підписання такого акта відповідно до чинного законодавства (підпункт 3 пункту 2 розділу ІІ Порядку);

податковий борг фізичної особи, яка понад 720 днів перебуває у розшуку, – станом на дату отримання інформації на запит органу ДПС за даними відповідних органів (підпункт 4 пункту 2 розділу ІІ Порядку);

податковий борг платника податків, у тому числі податкового агента, стосовно якого минув строк давності, встановлений пункт 102.4 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ, – станом на дату прийняття рішення керівником (його заступником або уповноваженою особою) територіального органу ДПС (підпункт 5 пункту 2 розділу ІІ Порядку);

податковий борг платника податків, що виник внаслідок форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), – станом на дату, що настає за граничним строком сплати грошових зобов’язань за період, на який припадає дата, зазначена в документі, що засвідчує факт форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).

Такий факт форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) підтверджується сертифікатом про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), виданим Торгово-промисловою палатою України або уповноваженими нею регіональними торгово-промисловими палатами (підпункт 6 пункту 2 розділу ІІ Порядку);

податковий борг платника податків, щодо якого до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про його припинення на підставі рішення суду, – станом на дату припинення державної реєстрації платника податків, зазначену у відповідному повідомленні державного реєстратора (підпункт 7 пункту 2 розділу ІІ Порядку);

податковий борг банку, щодо якого наявне рішення Фонду гарантування вкладів фізичних осіб про затвердження звіту про завершення ліквідації банку або рішення Національного банку України про затвердження ліквідаційного балансу, ухвалення остаточного звіту ліквідатора і завершення ліквідаційної процедури, – станом на дату прийняття відповідного рішення (підпункт 8 пункту 2 розділу ІІ Порядку).

Відповідно до пункту 7 розділу ІІІ Порядку у разі якщо фізична особа, яка у судовому порядку визнана безвісно відсутньою або оголошена померлою, з’являється або якщо фізичну особу, яка перебувала у розшуку понад 720 днів, розшукано, то списана заборгованість таких осіб підлягає відновленню та стягненню у загальному порядку з дотриманням строків позовної давності починаючи з дня відновлення такого податкового боргу.

Згідно з пунктом 1 розділу ІІІ Порядку у випадках, передбачених підпунктами 1 – 5, 7, 8 пункту 2 розділу II Порядку, за результатами розгляду документів, необхідних для підтвердження безнадійності податкового боргу, керівник (його заступник або уповноважена особа) територіального органу ДПС за наявності підстав приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу, яке оформляється на бланку за формою згідно з додатком до Порядку.

Пунктом 2 розділу IІІ Порядку визначено, що у випадку передбаченому підпунктом 6 пункту 2 розділу II Порядку платник податків звертається до територіального органу ДПС з письмовою заявою, в якій зазначаються суми податків та зборів, що підлягають списанню.

До заяви обов’язково додається Сертифікат.

За результатами розгляду документів, наданих платником податків, керівник (його заступник або уповноважена особа) територіального органу ДПС за наявності підстав приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу, яке оформляється на бланку за формою згідно з додатком до Порядку.

Структурний підрозділ територіального органу ДПС, до функцій якого належить списання безнадійного податкового боргу, здійснює таке списання щокварталу протягом двадцяти календарних днів, наступних за останнім днем кварталу (абзац перший пункту 6 розділу ІІІ Порядку).

При цьому необхідно врахувати таке.

Відповідно до пункту 52 прим. 2 підрозділу 10 розділу XX ПКУ на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 ПКУ.

А вже 17.03.2022 набрав чинності Закон України від 15 березня 2022 року № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», пункт 2 розділу ІІ якого дію підпункту 52 прим. 2 підрозділу 10 розділу XX ПКУ зупинено на період дії воєнного, надзвичайного стану.

Водночас Законом № 2120-ІХ статтю 102 ПКУ доповнено пунктом 102.9, яким на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану зупиняється перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пізніше згідно із Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (набрав чинності 27.05.2022) пункт 102.9 статті 102 ПКУ доповнено словами «крім випадків, передбачених Кодексом».

Пункт 102.9 зі статті 102 ПКУ від 01.08.2023 виключено згідно із Законом України від 30 червня 2023 року № 3219-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану».

Крім того, 07.03.2022 набрав чинності Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», яким підрозділ 10 розділу ХХ ПКУ було доповнено пунктом 69.

Згідно з підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Від 24.11.2022 набрав чинності Закон України від 03 листопада 2022 року № 2719-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового боргу», яким пункт 69.9 викладено в новій редакції.

Зокрема, з 24.11.2022 відновлено перебіг строків здійснення заходів з погашення податкового боргу платників податків – суб’єктів господарювання, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов’язки, передбачені статтями 59 – 60, 87 – 101 ПКУ, та/або визначення грошових зобов’язань згідно із статтею 116 ПКУ. Згідно із Законом № 3219-ІХ підпункт 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ діяв тимчасово, до 01 серпня 2023 року.

Законом № 3219-ІХ пункт  69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ доповнено новим підпунктом 69.40, згідно з яким тимчасово, з 01 серпня 2023 року контролюючі органи не здійснюють передбачені статтями 59 – 60, 87 – 101 ПКУ заходи з погашення податкового боргу, що виник до 24 лютого 2022 року, щодо окремих груп платників податків, зазначених у підпункті 69.40 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Установлено, що для платників податків, щодо яких контролюючим органом не застосовуються заходи стягнення згідно з підпунктом 69.40 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, зупиняється перебіг строків давності, визначених пунктом 102.4 статті 102 ПКУ.

За результатами аналізу періодів дії (у тому числі одночасної чи суміжної дії) зазначених вище законодавчих положень з 18 березня 2020 року по сьогодні:

Строк давності зупинявся в такі періоди:

з 18.03.2020 по 17.03.2022 – відповідно до пункту 52 прим. 2 підрозділу 10 розділу XX ПКУ для всіх платників податків;

з 07.03.2022 по 24.11.2022 – відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ для всіх платників податків;

у періоді з 07.03.2022 по 17.03.2022 – одночасно діяли пункт 52 прим. 2 і підпункт 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ для всіх платників податків;

з 17.03.2022 по 01.08.2023 – відповідно до пункту 102.9 статті 102 ПКУ (з 17.03.2022 по 27.05.2022 норма діяла без виключень, а з 27.05.2022 по 01.08.2023 – з виключеннями щодо випадків, передбачених ПКУ);

у періоді з 17.03.2022 по 24.11.2022 – одночасно діяли підпункт 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ і пункт 102.9 статті 102 ПКУ;

з 24.11.2022 по 01.08.2023 – відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ для платників податків, які не мають можливості своєчасно виконувати податкові обов’язки, передбачені статтями 59 – 60, 87 – 101 ПКУ, та/або визначення грошових зобов’язань згідно із статтею 116 ПКУ;

у періоді з 27.05.2022 по 01.08.2023 – пункт 102.9 статті 102 ПКУ діяв із виключеннями, передбаченими підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ;

з 01.08.2023 – для груп платників з податковим боргом, який виник до 24.02.2022, згідно з підпунктом 69.40 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Отже, перебіг строку давності відновився:

для платників податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов’язки, передбачені статтями 59 – 60, 87 – 101 ПКУ, та/або визначення грошових зобов’язань згідно із статтею 116 ПКУ – із 24.11.2022 (період зупинення, який вираховується із загального строку давності податкового боргу – з 18.03.2020 по 24.11.2022);

для платників податків, які не мають можливості своєчасно виконувати податкові обов’язки, передбачені статтями 59 – 60, 87 – 101 ПКУ, та/або визначення грошових зобов’язань згідно із статтею 116 ПКУ – із 01.08.2023 (період зупинення, який вираховується із загального строку давності податкового боргу – з 18.03.2020 по 01.08.2023).

Для платників податків, які визначені підпунктом 69.40 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ і які мають податковий борг, що виник до 24.02.2022, перебіг строку давності не відновився.

Для платників податків, які визначені підпунктом 69.40 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ і які мають податковий борг, що виник після 24.02.2022, перебіг строку давності відновлено з 01.08.2023.

Тож відповідно до умов ПКУ контролюючим органом при визначенні податкового боргу платників податків різних груп безнадійним і таким, що підлягає списанню за підставою спливу строку давності, із загального строку існування податкового боргу виключається відповідний період. 

Списання за іншими підставами здійснюється згідно з відповідними положеннями Порядку.

Також, згідно зі статтею 97 ПКУ безнадійним вважається борг, що залишився непогашеним після ліквідації платника податків, не пов’язаної з банкрутством.

Порядок списання такого податкового боргу визначено постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1231 «Про затвердження Порядку списання непогашених грошових зобов’язань або податкового боргу після ліквідації платника податків, не пов’язаної з банкрутством».

Списання безнадійного податкового боргу за усіма підставами здійснюється виключно головними управліннями ДПС в областях та м. Києві, міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (Центральним, Східним, Західним, Південним, Північним), в якому такий платник перебуває за основним/неосновним місцем обліку.